Lunedì, 30 Marzo 2015 08:27

Nuove fattispecie di applicazione del reverse charge

Con la Circolare dell'Agenzia delle Entrate N. 14/E del 27.3.2015 sono stati introdotti i "primi chiarimenti" in merito alle nuove fattispecie di applicazione del reverse charge nel settore edile.

Come noto, l'art. 1, comma 629, lett. a), Finanziaria 2015, ha introdotto all'art. 17, comma 6, DPR n. 633/72 nuove fattispecie di applicazione del reverse charge, ossia:
• prestazioni di servizi di pulizia, demolizione, installazione di impianti e completamento, relative ad edifici (lett. a-ter);
• trasferimenti di quote di emissioni di gas a effetto serra, altre unità che possono essere utilizzate dai gestori per conformarsi alla Direttiva n. 2003/87/CE e certificati relativi a gas e energia elettrica nonché cessioni di gas e di energia elettrica ad un soggetto passivo rivenditore (lett. d-bis, d-ter e d-quater);
• cessioni di beni effettuate nei confronti di ipermercati, supermercati e discount alimentari (lett. d-quinquies).
Inoltre, per effetto della modifica dell'art. 74, comma 7, DPR n. 633/72 ad opera della lett. d) del citato comma 629, il reverse charge già previsto per i "rottami" è applicabile anche alle cessioni di pallet.
Recentemente l'Agenzia delle Entrate, con la Circolare 27.3.2015, n. 14/E, ha fornito i "primi chiarimenti", di seguito esaminati, in merito alle nuove fattispecie di applicazione del reverse charge nel settore edile ed energetico nonché alle cessioni di pallet. Esamineremo qui i chiarimenti relativi al settore edile.

NUOVE PRESTAZIONI INTERESSATE DAL REVERSE CHARGE
Il reverse charge è applicabile alle prestazioni di pulizia, demolizione, installazione di impianti e completamento, relative ad edifici.
Il reverse charge è applicabile alle nuove fattispecie del settore edile a decorrere dalle fatture emesse dall'1.1.2015.
Come chiarito dall'Agenzia delle Entrate nella Circolare n. 14/E in esame la nozione di edificio va intesa in senso restrittivo e va pertanto riferita esclusivamente ai fabbricati e non "alla più ampia categoria dei beni immobili".
Non rientrano nella disposizione in esame, quindi, le prestazioni:
• aventi ad oggetto, ad esempio, terreni, parti del suolo, parcheggi, piscine, giardini, ecc., salvo che gli stessi costituiscano una parte integrante dell'edificio stesso (ad esempio, piscina collocata sul terrazzo, giardino pensile, impianto fotovoltaico collocato sul tetto);
• relative a beni mobili "di ogni tipo".
In particolare le prestazioni soggette al reverse charge riguardano i fabbricati ad uso abitativo o strumentale anche se di nuova costruzione nonché parti di essi (ad esempio, singolo locale di un edificio), compresi quelli in corso di costruzione rientranti nella categoria catastale F/3 e le unità in corso di definizione rientranti nella categoria catastale F/4.
Al fine di individuare le prestazioni in esame, "in una logica di semplificazione, allo scopo di evitare incertezze interpretative", va fatto riferimento ai codici attività della Tabella Ateco 2007.
Come precisato nella Circolare n. 14/E in esame, non rileva:
• il fatto che il prestatore operi nel settore edile, ossia che svolga un'attività ricompresa nella Sezione F della predetta Tabella. Di conseguenza è necessario avere riguardo esclusivamente alla tipologia di prestazione e non anche all'attività esercitata dal prestatore;
• il fatto che le prestazioni siano rese dal subappaltatore nei confronti di imprese di costruzione/ristrutturazione nonché nei confronti di un contraente generale;
• il rapporto contrattuale stipulato tra le parti e la tipologia di attività esercitata, come peraltro già evidenziato nella Relazione tecnica alla Finanziaria 2015 secondo la quale il reverse charge interessa non solo le prestazioni effettuate nell'ambito di contratti di subappalto, ma tutte le prestazioni rese nei rapporti tra soggetti passivi IVA, anche nei confronti di committenti che non operano nel settore edile o dei contraenti generali.
Per tali nuove ipotesi quindi il reverse charge si applica a prescindere dal rapporto contrattuale (appalto, subappalto) rilevando, oltre alla sussistenza della soggettività passiva IVA in capo al committente, la riconducibilità di tali prestazioni a un bene qualificato edificio.
Va peraltro evidenziato che il disposto di cui alla lett. a) del citato art. 17 "continua ... ad applicarsi solo alle ipotesi di subappalto relativamente alle attività identificate dalla sezione F [della Tabella Ateco], diverse da quelle di installazione di impianti, demolizione e completamento".
Così, ad esempio:

Prestazioni di completamento di un edificio rese nei confronti di un'impresa di costruzioni, in virtù di un contratto d'appalto Reverse charge di cui alla nuova lett. a-ter)
Prestazioni di pulizia rese da un'impresa nei confronti di uno studio professionale
Costruzione di un edificio Reverse charge di cui alla lett. a) solo per prestazioni in subappalto rese nei confronti dell'appaltatore

L'Agenzia, ribadendo quanto già chiarito nella Circolare 29.12.2006, n. 37/E, conferma che le forniture di beni con posa in opera sono escluse dall'applicazione del reverse charge.
Tenendo presente che nelle citate operazioni la posa in opera assume una funzione accessoria rispetto alla cessione del bene, ai fini IVA le stesse costituiscono infatti cessioni di beni e non prestazioni di servizi.

Servizi di demolizione, installazione impianti, completamento di edifici
Relativamente alle prestazioni di servizi di demolizione ed installazione di impianti relative ad edifici, va fatto riferimento ai seguenti codici attività:

• 43.11 Lavori di demolizione esclusi i lavori di preparazione del cantiere (codice 43.12)
• 43.21.01 Installazione di impianti elettrici in edifici o in altre opere di costruzione (inclusa manutenzione e riparazione)
• 43.21.02 Installazione di impianti elettronici (inclusa manutenzione e riparazione)
• 43.22.01 Installazione di impianti idraulici, di riscaldamento e di condizionamento dell'aria (inclusa manutenzione e riparazione) in edifici o in altre opere di costruzione
• 43.22.04 Installazione di impianti di depurazione per piscine (inclusa manut. e ripar.) – NB: servono chiarimenti per stabilire se ai fini in questione la piscina può essere considerata edificio o parte di esso
• 43.22.05 Installazione di impianti di irrigazione per giardini (inclusa manut. e ripar.) – NB: servono chiarimenti per stabilire se ai fini in questione il giardino può essere considerato edificio o parte di esso
• 43.29.02 Lavori di isolamento termico, acustico o antivibrazioni
• 43.29.09 Altri lavori di costruzione e installazione n.c.a. (solo se riferite ad edifici)

Con riguardo alle prestazioni di completamento di edifici, l'Agenzia, dopo aver evidenziato che detto termine "è utilizzato dal Legislatore in modo atecnico", chiarisce che è necessario fare riferimento ai seguenti codici attività:

• 43.31.00 Intonacatura e stuccatura
• 43.32.01 Posa in opera di casseforti, forzieri, porte blindate
• 43.32.02 Posa in opera di infissi, arredi, controsoffitti, pareti mobili e simili
• 43.33.00 Rivestimento di pavimenti e di muri
• 43.34.00 Tinteggiatura e posa in opera di vetri
• 43.39.01 Attività non specializzate di lavori edili – muratori (dovrebbero però rimanere escluse le attività di costruzione degli edifici)
• 43.39.09 Altri lavori di completamento e di finitura degli edifici n.c.a.

Come specificato nella Circolare n. 14/E in esame:
• sono soggette al reverse charge le prestazioni di servizi consistenti nel rifacimento di una facciata di un edificio;
• sono escluse dal reverse charge le prestazioni di servizi relative alla preparazione di un cantiere identificate dal codice attività 43.12 in quanto riferite alla fase "propedeutica della costruzione".
Dall'interpretazione "semplificatoria" (condivisibile) dell'Agenzia delle Entrate appare quindi risolta la questione delle manutenzioni/riparazioni. Ciò però si tradurrà in un aumento del credito IVA.

Contratto unico con pluralità di prestazioni
Qualora un unico contratto comprenda una pluralità di prestazioni di servizi, soltanto in parte soggette a reverse charge, come precisato nella citata Circolare n. 14/E, è necessario scomporre le operazioni in quanto l'inversione contabile "costituisce la regola prioritaria" (è il caso, ad esempio, di un contratto che prevede l'installazione di impianti e altre generiche prestazioni di servizi).
In particolare, "le singole prestazioni soggette a reverse charge dovranno essere distinte dalle altre prestazioni di servizi ai fini della fatturazione, in quanto soggette in via autonoma al meccanismo dell'inversione contabile". L'Agenzia, tuttavia evidenziando che "stante la complessità delle tipologie contrattuali riscontrabili nel settore edile, le indicazioni sopra fornite potrebbero risultare di difficile applicazione con riferimento all'ipotesi di un contratto unico di appalto – comprensivo anche di prestazioni soggette a reverse charge ai sensi della lettera a-ter) – avente ad oggetto la costruzione di un edificio ovvero interventi di restauro, di risanamento conservativo e interventi di ristrutturazione edilizia di cui all'articolo 3, comma 1, lettere c) e d), del decreto del Presidente della Repubblica 6 giugno 2001, n. 380" ritiene che:
"in una logica di semplificazione ... anche con riferimento alle prestazioni riconducibili alla lettera a-ter), trovino applicazione le regole ordinarie e non il meccanismo del reverse charge".
Di conseguenza non è necessario scomporre le prestazioni qualora il contratto avente ad oggetto la ristrutturazione di un edificio preveda anche l'installazione di impianti. In tal caso l'intera prestazione sarà soggetta ad IVA con le modalità ordinarie e non dovrà quindi essere applicato il reverse charge.
L'Agenzia ha infine chiarito che eventuali comportamenti difformi dal contenuto della Circolare posti in essere prima del 27 marzo 2015 non saranno oggetto di sanzioni.